电子商务是当今全球最热门的话题之一，其从广义上来说是一种基于电子交易工具的商业活动。电子商务的出现，使得越来越多的商品或劳务实现了网上销售，这种销售方式的日益普及，不仅改变着传统的社会生产方式，而且对经济结构的调整产生了极为深刻的影响，并已成为世界经济新的增长点。与此同时，电子商务对传统税制形成了强烈的冲击，也为纳税人的纳税筹划活动提供了更多的契机。

一、电子商务对税收管辖权的影响

税收管辖权是指一国政府在征税方面的主权，主要包括该国政府对哪些人征税、征什么税以及征多少税等内容。一般来说，税收管辖权可以分为三类：①地域管辖权，又称来源地管辖权，也就是一国对于来源于本国的所得有权征收税款。②居民管辖权，也就是一国对于依照税法规定属于本国居民的纳税人有权征收税款。③公民管辖权，也就是一国对拥有本国国籍的纳税人有权征收税款。

由于税收管辖权属于一国主权，因此，各国因为国情的不同而对于税收管辖权的规定也不一样。目前来说，世界上大多数国家同时实行居民管辖权和地域管辖权，如加拿大的税法规定，一个公司如果在加拿大设立，或者该公司的管理控制中心设在加拿大，则该公司属于加拿大的居民公司。当然也有些国家仅实行地域管辖权，而有些国家同时实行地域管辖权、居民管辖权和公民管辖权。当两国税收管辖权发生冲突时，通常是通过签订国际税收协定来解决，因此税收协定在国际税收中具有非常重要的作用。

世界上大多数国家对其居民就其世界范围所得征税；而对于非居民仅就来源于本国的所得征税。电子商务的出现，使得商品或服务供应商的居住地以及所得来源地很难确定，因此使纳税人进行纳税筹划的机会大大增多。

例如，在一项互联网交易中，居住在A国的纳税人可以使用B国的服务器提供商品或劳务，C国的消费者可以使用D国的服务器进行消费。供应商所在地难以确定，而同时供应商在消费地可能又没有常设机构，这样对其征税就没有了法律基础。

再如，电子商务的出现使得收入来源地难以确定是以合同的签订地还是供应商的居住地作为收入来源地呢?合同算是在哪一国签订的，是在消费者居住地，还是在供应商居住地?是在消费者服务器坐落地，还是在供应商服务器坐落地?所得的来源地难以确定，消费者居住国可能难以运用常设机构征收税款。

二、利用地域管辖权的筹划

对于实行地域管辖权原则的国家，依照税法规定，外国公司获得的所得是否在该国缴税，取决于该项所得是否来源于该国，也就是说取决于该商品或劳务是否在该国销售，以及是否在该国办理过税务登记。这时，依靠互联网进行纳税筹划就有了基础。如新加坡实行的就是地域管辖权原则，如果某企业要想在新加坡的交易不用缴纳税款，则该企业应该在新加坡外的其他国家注册，并通过网络进行货物或劳务的交易。新加坡本国公司通过互联网的销售都应该征税，而外国公司通过互联网销售的货物或劳务则无法对其征税。再如，美国华盛顿的一家房地产公司A，为了吸引世界各国的投资商到华盛顿投资，决定加大广告力度。筹划的主要点就是，该公司不在其他国家设立自己的机构，不被认定为常设机构，则用不着缴纳他国的税收。因为这些广告既没有销售土地，也没有采用含有销售意图的词语，它只是吸引人们去购买。所有销售合同都在美国签订和执行，所有的价款都在美国支付。只为销售商品做广告的网也可算作吸引客户进行商议。这时，电子网络就发挥了其独到的优势，该公司可以通过国际互联

网进行宣传而不用缴纳他国的税收。

既然本国的居民纳税人依照税法应该缴纳全部税款，是不是就说这些纳税人就没有利用电子商务进行筹划的可能了呢?回答是否定的。如欧洲的增值税法规定，提供货物应在发送地征税。这样，欧洲各国对于非欧洲国家利用国际互联网为其提供的劳务无权征收。对于本国的企业来说，因为注册地在该国，属于居民纳税人，因此应该就其全部所得缴纳税款。但这时，这些企业可以进行一项筹划，即这些国家的企业可通过电话或其他方式预约非欧洲国家企业为其进行网络服务。例如，某企业A是一欧洲国

家企业，B是一非欧洲国家企业，A企业委托B企业代替其进行商品的销售和劳务的提供。由于B企业是非欧洲国家企业，因此这些业务不用缴纳欧洲国家税收。同时，A、B两企业可以通过一定的条款分配这些利润，或者B企业本来就是A企业在国外投资设立的企业。

三、利用居民管辖权的筹划

利用居民管辖权进行纳税筹划的要点就是避免成为一国的居民纳税人。各国对于居民的认定，标准很不相同。如澳大利亚的居民概念是指该公司是澳大利亚法人单位，或者非法人的外国公司在澳大利亚从事经营且管理控制中心设在澳大利亚。这样，对于不想缴纳澳大利亚税收的纳税人来说，可行的方案就是不将从事经营的跨国公司的管理中心设在澳大利亚，这样就成为该国的非居民。而对于非居民，该国仅就来源于境内的所得征税，而交易货物的支付地、合同缔结地、供货地等都很难确定是否来源于澳大利亚，因此纳税人进行筹划的机会又会增多。

此外，判定法人居民身份的管理中心标准也受到挑战。过去，召开董事会议或股东大会的场所是认定法人实际管理控制中心的重要标志，而在网络上，通过网络的可视会议技术，各大股东、董事会虽分散在各国，但仍可就地参加董事会议或股东大会，这就使管理中心标准形同虚设。比如，英国的认定标准就是董事会或股东大会的地址，这样，只要不在英国召开董事会或股东大会，所有与公司有关的会议、材料、报告等均在英国领土以外的地方进行，档案也不放在英国国内，则企业很难被认定为英国的居民公司。

再如加拿大，从税收角度来说，国际公司不在加拿大管理和控制很重要。如果它在加拿大管理、控制，它将被视为加拿大的居民公司，将就其来源全世界的所得缴纳税款。这种筹划包括，该公司的主要董事必须不是加拿大的居民，并且在加拿大以外的其他国家召开全体董事大会。还有一个重要因素是，公司必须有非居民的职员，由它管理和控制公司的日常经营并参与签订合同。网络的高流动性使得这种筹划更为方便。

四、利用电子商务高流动性的筹划

通过国际互联网将产品的研究、设计、生产、销售“合理”地分布于世界各地(包括避税地)将更为容易。在避税地设立基地公司也易如反掌，只需移动一台电脑、一个调制解调器和一部电话，在避税地建立一个网址即可。随着银行的网络化及电子货币加密技术的广泛应用，纳税人在交易中心定价更为灵活、隐蔽，对税收管辖权的选择也更为便利，这一切均使跨国公司可以更容易地通过各种虚构的业务和价格转移来实现国际避税目的。

再者，由于电子商务改变了公司进行商务活动的方式，原来由人完成的增值活动，现在越来越多地依赖于机器和软件来完成，网络传输的快捷使得关联企业在对待特定商品和劳务的生产和销售上有更为广泛的运作空间。他们可以快速地在彼此之间有目的对成本费用及收入利润进行分摊，制定以谋求整个公司利益最大化的转让定价政策。电子商务的时效性进一步促进企业集团内部功能的一体化，公司的职能如产品开发、销售、筹资等成本能更轻易、便捷地以网上交易的形式分散到各国的子公司。各国税

务当局对经济活动的发生地及活动情况更加难以掌握，从而为跨国公司提供了更为灵活的节税手段。

(pc7zh)