一、税务行政诉讼一定是被告承担举证责任么

举证责任制度是诉讼制度的重要组成部分，其核心意思是在举证责任人未能充分举证的情况下由责任人承担不利后果。举证责任制度保障的是实质平等的法治精神。从这个意义上说，即便是貌似强大的行政职能，在处于相对劣势的某些具体领域，也应当有资格受到举证责任制度的公允保障。

行政诉讼案件审判实践中不应无视举证的难易度、便利性等现实因素，机械适用被告承担举证责任原则。设定举证责任的最本质目的在于，在案件事实真假虚实难以判断的情况下，法院能够公正地作出裁决，平息争议。

在遵循行政诉讼法确立基本原则的基础上，针对特定证明对象，应按照遵法理、合事理的原则分配举证责任。

举证之所系，败诉之所系。这句罗马法时代的格言说明，与证明责任永恒相伴的是败诉风险，彰显举证责任的重大意义。而从当前我国税务行政诉讼的实践来看，不同地区法院适用举证责任制度的标准不尽相同，一些裁判结果并未体现出举证责任制度的完整内涵。下面笔者结合税务诉讼案例和学界研究，梳理举证责任制度的原则和内涵，探寻如何提升税务机关的诉讼应对能力。

行政诉讼法第三十四条规定：被告对作出的行政行为负有举证责任，应当提供作出该行政行为的证据和所依据的规范性文件。《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第一条规定：被告不提供或者无正当理由逾期提供证据的，视为被诉具体行政行为没有相应的证据。显然，举证责任制度的要义不在于诉讼当事人是否拥有提供证据的权利，而在于不能提供证据时的责任，也即承担举证责任的一方如举证不能，将承担不利的法律后果；而不承担举证责任的一方，即使未能充分举证，也不一定处于败诉地位。上述案例二即体现了这个含义。

从某种程度上说，行政诉讼法确立的被告承担举证责任规则，是我国行政诉讼制度的一个创举，是保护公民、法人和其他组织合法权益的特别措施。行政诉讼法第三十二条、第四十一条以及《关于行政诉讼证据若干问题的规定》第一条、第四条、第五条和第六条在对当事人的举证责任作分配时，充分考虑了我国行政法治的发展水平和行政相对人在行政法律关系中的弱势地位，体现了保护弱者和追求实质上平等的精神。

而在西方国家，由于行政机关与相对人在行政法律体系中的地位相对均衡，在举证责任分配上普遍适用谁主张，谁举证这一基本制度。例如美国遵循谁主张，谁举证规则，德国行政诉讼原被告各负举证责任，法国也基本适用谁主张，谁举证规则。可以说，举证责任制度保障的是实质平等的法治精神。从这个意义上说，即便是貌似强大的行政职能，在处于相对劣势的某些具体领域，也应当有资格受到举证责任制度的公允保障。

二、税务行政诉讼的特殊性

从税务行政与税务行政复议及其他行政诉讼活动的比较中可以看出，税务行政诉讼具有以下特殊性：

（一）税务行政诉讼是由人民法院进行审理并作出裁决的一种诉讼活动。这是税务行政诉讼与税务行政复议的根本区别。税务行政复议和税务行政诉讼是解决税务行政争议的两条重要途径。由于税务行政争议范围广、数量多、专业性强，大量税务行政争议由税务机关以税务复议方式解决，只有由人民法院对税务进行审理并作出裁决的活动，才是税务行政诉讼。

（二）税务行政诉讼以解决税务行政争议为前提，这是行政诉讼与其他行政诉讼活动的根本区别，具体体现在：

1．被告必须是税务机关，或经法律、法规授权的行使税务行政管理权的组织，而不是其他行政机关或组织。

2．税务行政诉讼解决的争议发生在税务行政管理过程中。

3．因税款征纳问题发生的争议，当事人在向人民法院提起行政诉讼前，必须先经税务行政复议程序，即复议前置

三、税务行政诉讼的起诉

税务行政诉讼起诉，是指公民、法人或者其他组织认为自己的合法权益受到税务机关具体行政行为的侵害，而向人民法院提出诉讼请求，要求人民法院行使审判权，依法予以保护的诉讼行为。起诉，是法律赋予税务行政管理相对人、用以保护其合法权益的权利和手段。在税务行政诉讼等行政诉讼中，起诉权是单向性的权利，税务机关不享有起诉权，只有应诉权，即税务机关只能作为被告；与民事诉讼不同，作为被告的税务机关不能反诉。

纳税人、扣缴义务人等税务管理相对人在提起税务行政诉讼时，必须符合下列条件：

1．原告是认为具体税务行为侵犯其合法权益的公民、法人或者其他组织。

2．有明确的被告。

3．有具体的诉讼请求和事实、法律根据。

4．属于人民法院的受案范围和受诉人民法院管辖。

此外，提起税务行政诉讼，还必须符合法定的期限和必经的程序。根据《征管法》第八十八条及其他相关规定，对税务机关的征税行为提起诉讼，必须先经过复议；对复议决定不服的，可以在接到复议决定书之日起15日内向人民法院起诉。对其他具体行政行为不服的，当事人可以在接到通知或者知道之日起15日内直接向人民法院起诉。

税务机关作出具体行政行为时，未告知当事人诉权和起诉期限，致使当事人逾期向人民法院起诉的，其起诉期限从当事人实际知道诉权或者起诉期限时计算。但最长不得超过2年。