首先，注册会计师认为这是Z公司的内部决策，但他告诉我们，“2009是艰难的一年，降低2008的国有企业利润是为保持2009的增长奠定基础”是“上级”的要求。

这一情况被相关媒体披露后，引起热议。对于Z公司的利润减少是否属于商业秘密，注册会计师是否向媒体披露客户利润减少违反职业道德等问题，大家都发表了自己的看法。为此，本文首先谈了笔者对上述两个问题的看法，然后重点讨论了如何处理我们未能充分重视的问题，如注册会计师违反客户降低利润的要求。

I.客户要求减少利润是否属于商业秘密？什么是商业秘密？根据《反不正当竞争法》的规定，商业秘密是指不为公众所知，能够给权利人带来经济利益，具有实用性，并经权利人采取保密措施的技术信息和商业信息。其中，技术信息包括生产配方、工艺流程、技术诀窍、设计图纸等；业务信息包括管理方法、产销策略、客户名单、货源信息等，对于Z公司的减利通知是否属于商业秘密，我们得出了两个完全不同的判断：是和否。

笔者认为，Z公司的利润减少通知实质上属于公司内部的工作计划或经营决策，应为商业秘密。但必须注意的是，商业秘密只是一种减少利润的计划或决定，Z公司并未实施减少利润的具体行为。因此，不知道Z公司将采取什么方法来减少利润。因此，不能肯定Z公司的利润削减计划或决定是否会得到实施，也不能肯定Z公司的利润削减方法是否会触犯法律，我们无法判断其违反程度。然而，许多审计人员仅仅依靠自己的习惯性思维，认为减少利润必然是一种违规行为，进而推断违规行为不应属于商业秘密，甚至不应保守商业秘密。我们没有注意到的是，如果Z公司减少利润的计划或决定根本没有执行，或者Z公司采用会计准则或会计制度允许的会计估计方法减少利润，或者Z公司采用非法方法减少利润，但违规程度不大，注册会计师完全可以通过适当的方法（如保留意见审计）来解决问题，由此可以看出，注册会计师向媒体披露客户利润减少的计划或决定显然是不恰当的。

事实上，判断降低客户利润的计划或决定是否属于商业秘密并不重要，关键在于判断注册会计师是否违反职业道德，因为《注册会计师职业道德规范》的规定要求注册会计师为客户保守秘密，并未提及“商业秘密”的概念，而是要求注册会计师注意执业过程中获得的“信息”的保密性，由于客户的商业秘密是自然信息，从注册会计师职业道德的角度来看，注册会计师不仅要为客户保守商业秘密，还要为包括商业秘密在内的所有信息保守秘密。虽然Z公司上级降低利润的方案或决定是口头传达的，但注册会计师只需判断是Z公司的信息，不需要对其是否属于商业秘密提出异议。因此，应探讨的问题是，注册会计师是否应该对其获悉的Z公司上级部门降低利润的计划或决策信息进行保密。

需要注意的是，虽然《职业道德规范》要求注册会计师对执业过程中获得的客户信息保密，但并未明确保密的性质。因此，一些审计人员主观上认为注册会计师应当保密的信息内容必须合法，违反法律法规的信息应当对其不保密的公共利益负责。但笔者认为，《职业道德规范》不仅没有明确规定注册会计师应当保密的信息内容必须合法，但也没有明确注册会计师可以向媒体自由披露违反法律法规信息的具体内容。

事实上，《职业道德规范》对注册会计师披露客户信息的三种情形作出了明确规定：一是取得客户授权；一是按照法律法规的规定为诉讼准备文件或者提供证据，并向监管部门报告违法行为；三是接受注册会计师协会和监管机构的同行评审和质量检查依法代理。此外，在决定披露时，注册会计师还应考虑是否了解和确认所有相关信息，信息披露的方式和对象，以及可能产生的法律责任和后果。由此可以看出，《职业道德规范》对注册会计师披露客户信息的具体前提、情形、对象和后果作出了明确而严格的限制和要求。未经授权，注册会计师不得披露客户信息。即使客户违反法律法规，注册会计师也只能向监管机构报告，不能直接向媒体报告，而且注册会计师确认的严重违反法律法规的行为必须向监管部门报告。

对于上述情况，降低利润的要求只是Z公司上级部门的通知，Z公司只是通知注册会计师暂停出具审计报告，并不实施降低利润的行为。因此，目前尚不清楚Z公司将采取何种方式来降低利润，也不确定Z公司是否会实施违法违规行为来降低利润。由此可见，注册会计师直接向媒体披露这一信息显然是不合适的。

笔者还认为，即使知道Z公司违反法律法规减少利润，注册会计师也不应直接向媒体披露，但应根据《中国注册会计师审计准则第1142号——财务报表审计中法律法规的考虑》的规定，对违反法律法规的行为进行必要的审计。例如，注册会计师应当取得充分、适当的审计证据，并与公司进行沟通Z看问题是否能得到妥善处理，再考虑是否向监管部门出具相应的审计意见或报告。如果注册会计师决定向监管部门举报，而监管部门无视或不公正执法，注册会计师应当注意以下问题：会计师可以从公共利益出发，然后向媒体披露，并通过舆论对违规行为进行重新监督。二是如何处理客户可能出现的违法违规行为。

注册会计师应当对执业过程中获取的客户信息（包括商业秘密）保守秘密。但是，所获取的信息涉嫌或者经核实严重违反法律、法规的，注册会计师不得直接向媒体披露，但应遵循《中国注册会计师法》的规定，根据《会计师审计准则第1142号——财务报表审计对法律法规的考虑》的规定，按照准则规定的程序采取相应的措施。笔者认为，注册会计师在执业过程中，对客户可能出现的违法违规行为，应考虑并采取以下八个步骤进行处理。

首先，注册会计师应当从专业角度判断信息是否属于客户，判断信息内容是否构成违法违规。如果被判定为违反法律法规，注册会计师应当了解该行为的性质和环境，并获取充分、适当的审计证据和其他相关信息，以评估其对受托审计财务报表可能产生的影响。其次，注册会计师应与客户管理层讨论。如果管理层不能提供令人满意的信息来证明它已经