丁一刘剑文

我国现行税收立法权限体制的不足与缺陷在于:全国人大及其常委会与国务院税收立法权限的划分不明确,国务院实际行使的税收立法权的范围过大;税收立法权过度集中于中央,地方行使的税收立法权限过小。因此,在社会主义市场经济条件下,我国应当构建一个横向协作配合关系和纵向效力从属关系相统一,且内容构成有机、结构比例协调的税收立法权限体制,具体言之,完善我国税收立法权限体制应当从以下几方面着手:

一、国家整体立法体制和税收管理体制的完善是我国税收立法权限体制得以改进和完善的前提条件

我国税收立法权限体制是由立法体制和税收管理体制共同决定的,故唯有在对立法体制和税收管理体制加以完善的基础上,才有可能进一步改进和完善税收立法权限体制,否则便是治标不治本,作无用功。在立法体制方面,可在现有整体框架的基础上,将其各部分内容予以明细化、具体化,以改变因立法语言的原则化和概括性而导致立法权限划分模糊化的作法。如在可能的情况下,选择适当的时机,通过《宪法》修正案的形式在宪法中明确规定不同性质和不同级别的国家机关所享有的立法权的不同性质---中央立法权还是地方立法权,国家立法权还是委托立法权---和不同等级以及其各自的立法事项范围,使我国立法体制得以具有最高效力的法律依据。在一时不可能修正宪法的情况下,则可以通过《立法法》的制定来完成上述任务,如《中华人民共和国立法法》(建议稿)第二章就专门规定了国家立法权(包括全国人大制定基本法律和人大常委会制定其他法律之间的划分),全国人大及其常委会的专有立法权,国务院的立法权,省、自治区、直辖市权力机关的立法权,省级地方性法规可以规定的事项,民族自治地方的立法权限,省级自治条例和单行条例的变通规定,非全国人大及其常委会专有立法权的行使,授权立法及其限制等内容,虽然其中有些规定仍比较原则化,但相对于现行宪法的有关规定而言,已具体得多,且可以通过日后国务院制定的实施条例将《立法法》的有关规定进一步明确化、具体化。在税收管理体制方面,应当确立地方税收自征,自收,自管,自用的方针。即在地方性税种由地方在授权条件自行开征的情况下,由地方自行征收,自行管理并自行使用,而不需将税款集中上缴于中央财政、再由中央财政统一拨给地方,因为如果这样做的话,则与原来的财政管理体制没有区别,地方只享有名义上的财政自主权,实际上还是中央高度集权的做法,而且由地方自收自用,还可以减少税收收入由地方到中央再到地方的流转环节,从而提高财政资金的使用效率。因此,关键是在确保中央税收收入的前提下,扩大地方财政自主权,使各级政府具有与其事项相称的财力,分税制立法的核心也就在于此。

二、确立税收法定主义,为改进和完善我国税收立法权限体制的总的指导原则

与大多数国家的税法体系以税收法律为主、税收法规为辅的状况不同,我国目前的税法体系则以税收法规为主、税收法律为辅。虽然这是我国现阶段的具体国情所导致的,是我国税法体系的一个突出的阶段性特征,但从长远的眼光和发展的角度来看,我国应该奉行税收法定主义的原则,最终仍须构建一个以税收法律为主、税收法规为辅的税法体系。需要指出的是,税收法定主义本身也是一个不断发展的历史概念。在现代国家,在委任立法成为必要的情况下,我们不能仍然从税收法定主义产生之初的特定历史环境出发对其作严格意义的理解,其含义应当随着历史的发展而有所变化。规范的、有限的、受到最高立法机关监督的委任立法权及由此而产生的税收法规的存在,不应当被认为是对税收法定主义的背离和破环,其最终来源仍然是最高国家权力机关的立法权,所以应当认为这是新的历史条件下所赋予税收法定主义的新的内容要素。1997年10月国家税收总局在北京召开了税收基本法国际研讨会,就《中华人民共和国税收基本法(草案)》的主要内容形成文本。在总则部分就将税收法定的原则规定为税法的第一个基本原则,即中华人民共和国税收法律的创制或认可权为最高国家权力机关所有。经基本法和最高国家权力机关授权,省一级立法机关可以享有一定的税收立法权。中华人民共和国的所有税收,必须以法律形式明确规定,法律没有明文规定的,纳税人不负有纳税义务。税款必须依照税法规定计算征收,不得以税收计划作为执法的依据。

三、目前可以从纵向和横向两个方面来对我国税收立法权限体制进行改革和完善

在纵向效力从属关系上要合理、适度划分中央与地方之间的税收立法权限。我国应按照既要有体现全局利益的统一性,又要有统一指导下兼顾局部利益的灵活性;既要有维护国家宏观调控的集中,又要在集中指导下,赋予地方必要的权力这一正确处理中央与地方关系总原则的要求,在税收立法权限的划分上做到合理分权、适度下放。具体而言,就是主要税法,包括税收基本法,中央税、中央地方共享税等税种的实体法,以及税收征收管理、税务行政复议、税务代理、发票管理等主要税收程序法的全部立法权集中在中央。对于省级地方,则可以在已有授权的基础上,通过税收基本法或最高国家权力机关的授权,赋予其就地域性特征明显、条件成熟的地方性税源开征地方性税种并规定其税收要素的税收立法。前述《税收基本法(草案)》的主要内容中,关于地方的税收立法权就是这样规定的:授权省、自治区、直辖市的人民代表大会及其常务委员会以地方税收法规的形式,行使下列税收立法权:在税收法律以外,决定是否开征新的地方税;根据有关税法的授权,决定该税法是否在本辖区开征或停征;科学、合理根据有关税法的授权,在不同宪法、本法以及有关税法相抵触的前提下,结合本辖区的实际情况制定具体的实施办法。

在横向协作配合关系方面,合理划分权力机关与行政机关之间的税收立法权限。在上述划分中央与地方之间税收立法权限的基础上,可按以下要求来确定权力机关与行政机关各自的税收立法权限:税收基本法是税法体系中的根本法,应由全国人大以法律的形式制定。税收实体法是税法的基本构成部分,属于上述中央税收立法权限的税种应由全国人大立法,全国人大常委会在全国人大闭会期间,可以对其进行部分补充和修改,但不得同其基本原则相抵触,税种法的实施条例可授权国务院制定;属于中央税收立法权限的税种如因条件尚未完全成熟需要采用暂行条例等过渡形式的,应由全国人大及其常委会授权国务院制定,其实施细则或实施办法可由财政部或省级人民政府制定;就目前我国税法现状而言,应当尽快将一些立法律条件已经成熟的税种法规上升为税收法律。属于地方税收立法权限的税种法应由省级人大制定,其实施细则由省级人民政府制定。税收程序法是税收实体法得以有效实施的重要保障,亦是税收法定主义的重要内容之一,普遍性的税收程序事项应由全国人大立法;就某一税种在某一特定区域内的具体征收办法,可由省级人民政府制定税收地方性规章。

总之,税收立法权限体制是整个税收立法体制的核心,其不足与缺陷是导致目前财政税收立法中存在诸多问题的根源所在,只有对其加以不断地改进和完善,才能进一步解决税收立法中的问题,从而解决由税收立法所产生的税法体系的问题,使我国税法的功能和作用得到更好地发挥,以有效地保障广大人民对公共服务的需要与国家财政收入的实现。