计税基础与暂时性差异-法师兄

资产，负债的账面价值是会计确认的期末资产/负债价值，资产/负债的计税基础是根据税法确认的期末资产/负债价值。通常，初始确认时，资产/负债的账面价值与计税基础相同，后续计量时，由于会计与税法确认收入、费用导致资产/负债即净资产增、减的时期不同，以及会计确认与转回未实现资本利得或损失但税法不确认也不转回，从而导致二者之间的暂时性差异。由于现在的资产、负债是未来收入、费用(未来经济利益或义务)的折现(折现率为0)，因此，可从未来应税收入、未来可扣除费用角度来描述现在的资产/负债的计税基础。因为界定资产/负债的计税基础是为了确认、计量暂时性差异，非净资产变动业务(如：资产±，负债或所有者权益±)引起的资产/负债计税基础的增减额，不影响净资产或所得，从而不产生所得税会计差异，所以下列第一、四项分析不考虑该类业务导致的资产/负债计税基础的增减额。 1对于第一类业务，税法确认本期收入引起的资产(净资产或所得)增加额在本期纳税，即本期资产计税基础增加额为本期应税收入，则是未来资产收回期间的非应税收入，于是：资产的计税基础=前期增加的资产(前期已税、未来非应税收入)+本期增加的资产(本期应税、未来非应税收入)=未来非应税收人。设期初资产账面价值与计税基础相等(以下同)，若本期会计确认收入引起资产(净资产或所得)增加，所得税费用增加;而本期税法不确认(未来确认)该所得，本期不纳税，则本期末资产账面价值大于计税基础(即未来非应税收入)的差额为未来应税收入，即增加本期会计所得、增加未来应税所得的应纳税暂时性差异，形成本期有所得税费用、无应交所得税的“递延所得税负债”;未来税法确认(与本期相等的金额)该所得、而会计不确认，则未来期末资产账面价值=计税基础，转回应纳税暂时性差异，形成未来无所得税费用、有应交所得税、偿还的“递延所得税负债”。所得税会计实务中此类业务有：当投资企业所得税税率大于被投资企业时，权益法下投资企业按投资比例确认投资收益并调增长期股权投资账面价值;交易性金融资产期末按公允价值计量调增账面价值计人当期损益等。上述业务会计调增资产账面价值，税法不确认，则相关资产账面价值大于计税基础(未来非应税收入)的差额为未来纳税的应纳税暂时性差异。若本期税法确认收入引起资产(净资产或所得)增加，纳税;本期会计不确认(未来确认)该所得，则本期末资产账面价值小于计税基础(即未来非应税收入)的差额仍为未来非应税收入，即减少未来应税所得的可抵扣暂时性差异，形成本期无所得税费用、有应交所得税的“递延所得税资产”。未来会计确认(与本期相等的金额)、税法不确认，则未来期末资产账面价值=计税基础，转回可抵扣暂时性差异，形成未来有所得税费用、无应交所得税、收回的“递延所得税资产”。我国所得税会计实务中暂元此类业务。 2对于第二类业务，税法确认本期收人引起的负债减少额(净资产或所得增加额)在本期纳税，即本期负债计税基础减少额为本期应税收入，则是未来负债偿还期间的非应税收入;虽然非净资产变动引起的负债计税基础的增加额不会导致暂时性差异，但应由未来期间的应税收入(导致负债计税基础减少)偿还的是非净资产变动形成的初始负债，即非净资产变动形成的初始负债是未来应税收入，于是：负债的计税基础=初始负债(未来应税收入)一前期减少的负债(前期已税、未来非应税收入)一本期减少的负债(本期应税、未来非应税收入)=未来应税收入。设期初负债账面价值与计税基础相等(以下同)，若本期会计确认收入引起负债减少(净资产或所得增加)，所得税费用增加;而本期税法不确认(未来确认)该所得，本期不纳税，则本期末负债账面价值小于计税基础(即未来应税收入)的差额仍为未来应税收入，即增加本期会计所得、增加未来应税所得的应纳税暂时性差异，形成本期有所得税费用、无应交所得税的“递延所得税负债”(转回应纳税暂时性差异分析略)。所得税会计实务中此类业务如：交易性金融负债期末会计按公允价值计量调减账面价值计入当期损益，税法不确认，则交易性金融负债账面价值小于计税基础(未来应税收入)的差额为未来纳税的应纳税暂时性差异。若本期税法确认收人引起负债减少(净资产或所得增加)，纳税;本期会计不确认(未来确认)该所得，则本期末负债账面价值大于计税基础(即未来应税收入)的差额为未来非应税收入，即减少未来应税所得的可抵扣暂时性差异，形成本期无所得税费用、有应交所得税的“递延所得税资产”(转回可抵扣暂时性差异分析略)。所得税会计实务中此类业务有：房地产企业预收房款预征所得税业务，企业收到合同预付款等。税法在初始负债即负债账面价值基础上，确认收入导致预收账款减少，纳税，会计不确认，则预收账款账面价值大于计税基础(未来应税收入)的差额为未来不纳税、故应减少未来应税所得的可抵扣暂时性差异。 3对于第三类业务，税法确认本期费用引起的资产(净资产或所得)减少额在本期抵税，即本期资产计税基础减少额为本期可抵扣费用，则是未来资产收回期间的不可抵扣费用;虽然非净资产变动引起的资产计税基础的增加额不会导致暂时性差异，但在未来期间转化为抵税费用(导致资产计税：基础减少)的是非净资产变动形成的初始资产，即非净资产变动形成的初始资产在未来资产收回期间抵税，是未来可抵扣费用，于是：资产的计税基础=初始资产(未来可抵扣费用)一前期减少的资产(前期已抵扣、未来不可抵扣费用)一本期减少的资产(本期应抵扣、未来不可抵扣费用)：未来可抵扣费用。