案情简介
某市地税稽查局在税收财务大检查中,发现某五金厂2017年上半年和下半年对存货成本采用了不同的计价方法。上半年产成品的存货成本采用移动加权平均法,销售实现后,按账面存货成本结转产品销售成本。但是从2017年7月开始,在未经税务机关批准的情况下,擅自改变存货计价方法而采用了后进先出法,致使2017年产品销售成本上升了将近400万元,企业该年度的应纳税所得额也相应减少了400万元,少缴企业所得税132万元。
案情分析
根据《中华人民共和国会计法》第十八条“各单位采用的会计处理方法,前后各期应当一致,不得随意变更;确有必要变更的,应当按照国家统一的会计制度的规定变更,并将变更的原因、情况及影响在财务会计报告中说明”,第二十六条“公司、企业进行会计核算不得有下列行为:(三)随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列费用、成本”之规定,企业关于存货的计价方法一经确定后,即应当按照该方法对存货的收、发、余等事项进行核算,而且不得随意变更。若确实需要变更的,应当依照法定程序处理。
而根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第二十四条“从事生产、经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起15日内,将其财务、会计制度或者财务、会计处理办法报送主管税务机关备案”,以及《企业所得税税前扣除办法》(国税发[2000]84号)第十二条“纳税人的成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法一经确定,不得随意改变,如确需改变的,应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则,对应纳税所得额造成影响的,税务机关有权调整”之规定,纳税人的存货计价办法需要在税务机关备案,并且纳税人报送备案的存货计价方法不得任意改变,即使纳税人确实因客观情况的变化,需要改变存货计价办法的,也应当在下一纳税年度开始之前报税务机关批准,然后在下一纳税年度再按税务机关的决定加以改变,在本纳税年度内则不得改变。
对于纳税人未经税务机关批准擅自改变存货计价方法,致使当年度的销售成本升高,从而减少应纳税所得额的,税务机关有权按原适用的存货计价方法调整已结转存货的成本,并相应减少该部分存货的成本,从而将应纳税所得额恢复到当初应有的水平。但是,根据相关法律规定及其精神看,擅自改变存货计价方法从而减少当年度应纳税所得额的,虽然违反规定而应予纠正,但税务机关仅有权调整应纳税所得额,并据以要求企业补缴税款。税务机关对此种行为,不能对企业加收滞纳金及予以处罚,更不得据此认定构成偷税。
《中华人民共和国会计法》(2017修正):第三章 公司、企业会计核算的特别规定 第二十六条 公司、企业进行会计核算不得有下列行为:\n(一)随意改变资产、负债、所有者权益的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列资产、负债、所有者权益;\n(二)虚列或者隐瞒收入,推迟或者提前确认收入;\n(三)随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列费用、成本;\n(四)随意调整利润的计算、分配方法,编造虚假利润或者隐瞒利润;\n(五)违反国家统一的会计制度规定的其他行为。
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