作者：佚名2006-5-2015:49:19来源：中审网

从政府权威推行规范化的内部控制制度，是从根本上解决我国目前企业管理中发生经济类错弊的一项重要手段，但必须解决对经营者的控制问题。

经营者对企业内部控制有两种作用：保障与破坏。

（1）保障。经营者将内部控制作为一种重要的管理手段，在尽力以权利维护其有效运行的同时，对控制的纰漏与功能缺陷进行弥补与完善，以使内部控制为实现企业经营目标服务。

（2）破坏。经营者有时会以自我私利出发，拒不执行由前任制定的某项制度，或者自授权利，以“下不为例”的特殊政策逃避制度的控制。如果经营者在既定的制度环境下率先违反制度时，将可能引发众多员工违反制度或形成“反制度”的消极心态，必然降低制度的效率。在一定意义上，经营者违反制度比缺乏制度的后果更糟。

在企业中，经营者可能随心所欲地处在内部控制制度之外，主要做法有：（1）绕过制度。经营者可以找出许多借口说明他需办理的事务十分特殊，尚找不出可以适用的现行内部控制制度，而这种辩解是在经营者固有的权力背景下出现，可能使员工无法质询。（2）改变制度。在经营者为了达到某种经济或其他目的并认为现行的内部控制是一个难以逾越的障碍时，制度可能按经营者的授意予以改变。

（3）搁置制度。在现行制度不完善需要予以修正时，因为个人利益上的考虑，经营者对由职工或由董事会提出的改革制度的建议不予理睬，通过拖延采纳时间以从现行制度的缺陷中得到好处。

（4）漠视制度。以对现行制度不了解等借口，恶意违反制度，但没有职员能对拥有重权的经营者的行为予以阻止。

在内部控制的实践中，经营者对内部控制制度的“立”与“破”、“存”与“续”、“繁”与“简”都有决定权，甚至经营者的情绪起落也对内部控制的有效性发生重要影响。这种情况表明，实业界承认内部控制是经营者的权利，借助内部控制有利于实现经营目标，但却忽略了经营者对企业内部控制的“控制”。如果“内部人控制”现象严重，经营者的上述控制可能大大削减了内部控制制度的既定功能；在难免“自利”的心理定位下，经营者的行为模式与价值判断可能产生消极影响，形成与制度的摩擦，降低制度的实施效果。

实施优良的内部控制制度，并使之达到理想的结果，其最好状态应是：无论经营者是否真正认同这项制度，他都能够像一名战士执行军纪一样执行制度、捍卫制度。这要求对经营者实行下述控制：（1）改良企业的法人治理结构。在现代公司制的企业中，从股东到董事会、监事会，再到经营者，存在着多层被明确权责范围的委托代理关系。经营者的权利必须受到董事会的限制和监事会的监督，这意味着当企业的内部控制制度的制定、颁发与协调等权力被董事会所拥有并由监事会予以考核时，经营者执行内部控制制度的环境将达到最优。（2）明确企业经营者对其所管理财产的保值与增值的责任。从我国现行的《公司法》及相关法律中未看到有类似责任的条文，经营者对企业国有资产不负债任的现象屡屡发生，大量国有资产流失以及对资产疏于管理的重要原因是经营者尚未意识到自己有强化企业内部控制的应尽责任。现在，应当通过要求企业经营者对国有资产负责的制度约束去激发经营者关心和强化内部控制的积极性，以实现企业的经营目标。（3）以《会计法》的强制约束保证企业会计控制的有效实施。新《会计法》第四条明确了“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”，这里隐含着一个逻辑是：单位负责人应对本单位的会计控制负责。然而，在“法律责任”一章中这项内容已被忽略。因此，建议《会计法》中应考虑对疏于会计控制而导致国有资产流失的经营者予以处罚。由政府组织对企业内部控制的研究，应当重视实施控制的主体-经营者的核心地位以及其正面与负面影响，否则，即便是优秀的内容控制制度也会流于形式而难以收到既定效果，因而，政府先从政策上考虑对经营者的控制，以确保企业内部控制得到强化。四川会计·冯均科